Образовательный сайт Мушкатовой Марии Сергеевны
Консультации о поступлении
Заочное дистанционное образование с получением государственного диплома Московского государственного индустриального университета (МГИУ) через Internet

 

Реклама:

 

Реклама:



Рассылки Subscribe.Ru
Современное образование
Подписаться письмом

 

 

 

 

АУДИТ ОЦЕНОЧНЫХ ЗНАЧЕНИЙ

Рекомендации в отношении аудита оценочных значений, содер­жащихся в финансовой отчетности, представлены в МСА 540 «Аудит оценочных значений». Этот стандарт не предназначен для применения при проверке прогнозной информации, хотя многие процедуры, при­веденные в стандарте, могут отвечать этой цели. Понятие «оценочное значение» определено в данном стандарте как приблизительная сумма статьи при отсутствии точных способов измерения (резервы на покры­тие убытков, по различным причинам и т.п.).

В разделе «Характер оценочных значений» указывается, что про­цесс определения оценочного значения может быть простым или слож­ным в зависимости от характера статьи (например, начисление аренд­ной платы может быть простым вычислением, в то время как оценка резерва по неходовым и избыточным запасам может потребовать мас­штабного анализа текущих данных и прогнозов относительно будуще­го объема продаж). Если в результате неопределенности, связанной со статьей, или отсутствия объективных данных окажется невозмож­ным получить обоснованные оценочные значения, то аудитор должен решить, есть ли необходимость в модификации аудиторского заключе­ния в соответствии с МСА 700 «Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности».

В разделе «Аудиторские процедуры» аудитору предписывается провести аудит оценочных значений для определения обоснованности оценочных значений и степени раскрытия информации о нем. При таком аудите аудитору предлагается выбрать один из следующих под­ходов или комбинацию из них:

  обзор и тестирование процесса, используемого руководством при выведении оценок;

  использование независимой оценки для сравнения с той, кото­рая была подготовлена руководством;

  обзор последующих событий, которые утверждают сделанные оценки.

Для анализа и процедур, используемых руководством экономи­ческого субъекта, аудитор должен:

  оценить данные и проанализировать допущения, на которых основано оценочное значение;

  проверить вычисления, выполняемые при оценке;

  сравнить оценочные значения предыдущих периодов с факти­ческими результатами этих периодов;

  рассмотреть процедуры утверждения оценочных значений руководством.

Оценка данных и анализ допущений позволяют аудитору уста­новить степень точности, полноты и уместности данных, на которых основывается оценка. При сложном процессе оценки с применением специальных методов аудитор имеет право воспользоваться результата­ми работы экспертов, руководствуясь положением МСА 620 «Исполь­зование работы эксперта».

Характер, сроки и объем тестирования при аудите процедур вы­числений, используемых руководством экономического субъекта, согласно данному МСА поставлены в зависимость от сложности рас­четов оценочных значений, аудиторской оценки процедур и методов, применяемых субъектом при получении оценочных значений, а также существенности указанных оценочных значений в контексте финансо­вой отчетности.

Сравнение оценочных значений за предыдущие периоды с фак­тическими результатами за эти же периоды поможет аудитору:

   получить доказательства в отношении общей надежности про­цедур оценки, используемых субъектом;

  рассмотреть необходимость корректировки оценочных формул;

  установить наличие необходимости внесения соответству­ющих корректировок и раскрытия требуемой информации.

В разделе «Использование независимой оценки» говорится, что аудитор может провести или получить независимую оценку и сравнить ее с оценочным значением, подготовленным руководством. При исполь­зовании независимой оценки аудитор должен определить данные, рас­смотреть допущения и провести тестирование процедур вычисления, выполняемых для такой независимой оценки. Указывается также на целесообразность сравнения оценочных значений за предыдущие периоды с фактическими результатами этих периодов.

В разделе «Обзорная оценка последующих событий» отмечено, что операции и события, имевшие место по окончании отчетного перио­да, но до завершения аудита, могут предоставлять аудиторское доказа­тельство относительно оценочных значений, подготовленных руковод­ством. Обзор аудитором подобных операций и событий может снизить или даже устранить необходимость в анализе или тестировании про­цедур, используемых руководством при подготовке оценочного значе­ния, или необходимость в независимой оценке при анализе обоснован­ности оценочного значения. В соответствии с разделом «Оценка результатов аудиторских процедур» аудитор должен дать окончательную оценку обоснованно­сти оценочных значений, основываясь на знании бизнеса клиента и того, согласуются ли оценки с другими аудиторскими доказательствами, полученными в ходе аудита.

При выявлении расхождений между аудиторской оценкой сум­мы, подтвержденной имеющимся в наличии аудиторским доказатель­ством, и оценочным значением, отраженным в финансовой отчетности, аудитор должен определить, есть ли необходимость в корректировке с учетом такого расхождения. Если существующая разница обоснова­на (например, ввиду того что сумма, содержащаяся в финансовой отчет­ности, не выходит за рамки приемлемых результатов), корректировку делать не нужно. Если же аудитор считает, что эта существующая раз­ница не обоснована, то следует обратиться к руководству с просьбой о пересмотре оценочного значения. В случае отказа необходимо пере­смотреть оценочное значение, существующую разницу следует считать искажением и рассматривать вместе с остальными искажениями при оценке того, существенны ли последствия таких искажений для финан­совой отчетности.

Кроме того, аудитор должен рассмотреть вопрос о том, не прояв­ляется ли применительно к отдельным величинам разницы, которые были приняты в качестве обоснованных, общая тенденция к завыше­нию или занижению, так, что в совокупности это могло бы оказать существенное воздействие на финансовую отчетность. В таких случа­ях аудитор должен оценить оценочные значения в совокупности.

На основе данного МСА разработано ПСАД «Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете». Стандартом установлены основные положения и правила проведения аудита оценочных значений, содер­жащихся в бухгалтерской отчетности.

Согласно ПСАД под термином «оценочные значения» понима­ют исчисленные руководством экономического субъекта значения показателей бухгалтерской отчетности, допустимые в соответствии с правилами бухгалтерского учета при невозможности определения точных значений или при отсутствии независимых, внешних по отно­шению к экономическому субъекту, оценок. К оценочным значени­ям относятся резервы, фонды, регулирующие статьи бухгалтерской отчетности, состав которых предусмотрен правилами бухгалтерского учета.

Как и в МСА 540, ответственность за оценочные значения в бух­галтерской отчетности возложена на руководителя экономического субъекта.

В зависимости от техники расчета оценочные значения могут быть простыми и сложными. Простые оценочные значения получают на основе какого-либо одного расчета (например, фонды накопления определяются на основе фиксированного процента к полученной при­были; арендная плата, включаемая в издержки отчетного периода, берет­ся в сумме, указанной в договоре), а сложные — на основе нескольких показателей, с использованием специальных прогнозов (например, оценка возможных потерь от уменьшения стоимости товарно-матери­альных запасов может потребовать серьезного анализа текущих дан­ных и прогнозирования будущего объема реализации).

В зависимости от времени расчета оценочные значения могут быть текущими и отчетными. Текущие оценочные значения относятся к бухгалтерскому учету и отражаются на счетах бухгалтерского учета с периодичностью, с которой ведутся регистры бухгалтерского учета (например, начисление резерва на ремонт основных средств). Отчетные оценочные значения отражаются только при составлении бухгал­терской отчетности и до окончания года не проводятся (например, начисление резерва под обесценение вложений в ценные бумаги).

Методы расчета оценочных значений должны быть прописаны в учетной политике.

Оценочные значения часто делаются в состоянии неопределен­ности относительно произошедших и возможных событий и опирают­ся на мнение рассчитывающих их экономических субъектов. Поэтому использование оценочных значений в бухгалтерской отчетности уве­личивает риск возникновения в ней существенных искажений.

Аудитор обязан получить достаточные аудиторские доказатель­ства того, что оценочные значения являются достоверными в данных обстоятельствах и при необходимости содержат соответствующие пояснения. Доказательства, подтверждающие оценочные значения, ча­сто бывают менее убедительными и их труднее получить, чем доказа­тельства, подтверждающие другие элементы бухгалтерской отчетности.

При планировании методов, сроков и объема аудиторских про­цедур аудиторская организация должна изучить методы, используемые руководством экономического субъекта при расчете оценочных зна­чений.

При аудите оценочных значений аудиторская организация долж­на применять один из следующих методов или их комбинацию:

  анализ и проверка процедуры, используемой руководством экономического субъекта для расчета оценочного значения;

  проведение независимой оценки для сравнения с оценочным значением, подготовленным руководством экономического субъекта;

■ анализ последующих событий, подтверждающих рассчитанное оценочное значение.

Раскрываются этапы метода анализа и проверки процедуры оцен­ки, используемой руководством экономического субъекта.

На этапе анализа исходных данных и методов расчета оценоч­ных значений аудиторская организация анализирует точность, полно­ту и соответствие данных, служащих основой для расчета оценочного значения. Используемая в расчете информация не должна противоре­чить данным бухгалтерского учета. Например, при проверке резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание аудитор получа­ет аудиторское доказательство того, что данные об объеме готовой про­дукции, стоящей на гарантийном обслуживании, соответствуют дан­ным о реализации этой продукции.

Аудиторская организация может получать доказательства из внеш­них по отношению к проверяемому экономическому субъекту источ­ников. Она оценивает, насколько правильно собранные данные были интерпретированы руководством экономического субъекта и исполь­зованы для построения прогноза, лежащего в основе расчета оценоч­ного значения. Примером может служить анализ сроков дебиторской задолженности при начислении резерва по сомнительным долгам, при котором аудиторская организация устанавливает, на какие временные группы разбита задолженность и насколько обоснованы значения про­центов резервирования к каждой из них.

Аудиторская организация оценивает достаточность оснований для выбора базовой величины расчета оценочного значения. В неко­торых случаях могут использоваться внешние для экономического субъекта данные, как-то: показатели из макроэкономической или отраслевой статистики, темп инфляции, процентные ставки, уровень занятости, предполагаемый рост рынка. В других случаях, когда оцениваются специфические для данного экономического субъекта показатели, расчеты основываются на полученных внутренних данных.

При анализе данных и предположений руководства экономиче­ского субъекта, лежащих в основе расчета оценочного значения, поми­мо прочего аудитор рассматривает:

  достоверность оценочньгх значений в свете фактических пока­зателей предыдущих периодов;

  адекватность этих значений предположениям, используемым в расчете других оценочных значений;

  соответствие оценочных значений запланированным меро­приятиям.

Аудиторской организации необходимо обращать особое внима­ние на базовые показатели расчетов, чувствительные к изменениям и подверженные существенным искажениям.

Она анализирует правильный выбор руководством экономиче­ского субъекта методов расчета оценочных значений, адекватность этих методов положению, в котором данный субъект находится, и последо­вательность их применения. Такой анализ предполагает знание аудитор­ской организацией финансовых результатов экономического субъекта в предыдущие периоды, методов, используемых другими организация­ми отрасли, и планов руководства на будущее.

На этапе проверки расчета оценочных значений аудитор прове­ряет арифметические расчеты оценочных значений. Методы, сроки и объем аудиторской проверки зависят от таких факторов, как слож­ность расчетов, результаты анализа аудиторской организацией про­цедур и методов, применяемых экономическим субъектом при исчисле­нии оценочных значений, и существенность оценки для бухгалтерской отчетности.

На этапе сравнения аудитор при возможности сравнивает бух­галтерские оценки, использованные в предыдущих периодах, с факти­ческими показателями этих периодов для:

  получения доказательства надежности применяемых экономи­ческим субъектом процедур расчета оценочных значений;

  нахождения необходимых корректировок формул расчета оце­ночных значений;

  определения, имелись ли различия между фактическими пока­зателями и их предыдущими оценочными значениями, были ли они измерены и были ли сделаны необходимые корректировки или пояс­нения.

На этапе рассмотрения порядка утверждения методики расчета оценочных значений руководством экономического субъекта аудитор проверяет, каким образом руководство экономического субъекта уста­навливает правила расчета оценочных значений, как оно анализирует оценочную информацию, какие выводы и решения принимает на ее осно­ве, а также как этот процесс отражается в документах экономического субъекта.

Аудиторская организация может получить независимую оценку и сравнить ее с оценочным значением, рассчитанным руководством экономического субъекта. В качестве независимой оценки аудиторская организация может использовать значения, полученные сторонними экспертами-оценщиками. Аудитор также вправе самостоятельно оце­нивать данные, рассматривать предпосылки и применять процедуры  расчета для формирования оценочного значения. Кроме того, может быть полезным сравнение оценочных значений, использованных в пре­дыдущие периоды, с реальными результатами этих периодов. Напри­мер, аудитор может самостоятельно, опираясь на имеющиеся у него данные, спрогнозировать изменение курса ценных бумаг. В этом слу­чае для проверки резерва на обесценение ценных бумаг аудитору необходимо только сравнить свой прогноз с оценочным значением этой величины, содержащимся в бухгалтерской отчетности.

В случае применения метода анализа последующих событий, подтверждающих рассчитанное оценочное значение, аудитор может проанализировать действия и события, которые будут происходить после конца аудируемого периода, но до завершения аудита. Такие последующие события могут предоставить аудиторские доказательства в отношении оценочных значений, рассчитанных руководством эконо­мического субъекта. Анализ таких действий и событий может умень­шить или даже свести на нет необходимость анализа и проверки про­цедур, применяемых руководством экономического субъекта для расчета оценочных значений, или использования независимой оценки. Например, падение курса ценных бумаг может подтвердить достовер­ность начисленного экономическим субъектом в прошлом году резерва. Аудиторская организация может использовать различные мето­ды применительно к разным статьям бухгалтерской отчетности, осно­ванным на оценочных данных, а также может применять комбинации различных методов проверки относительно одного из оценочных зна­чений.

Согласно разделу «Анализ результатов аудиторских процедур» аудиторская организация должна сделать окончательный вывод о досто­верности оценочных значений на основании своего знания деятельно­сти экономического субъекта и соответствия проверяемого оценочно­го значения другим аудиторским доказательствам, полученным в ходе аудита.

Если существуют различия между оценочным значением, опре­деленным аудиторской организацией на основании имеющихся ауди­торских доказательств, и аналогичным показателем, отраженным в бух­галтерской отчетности, то аудиторская организация решает, необходимо ли вносить исправления в отчетность. Если различие является несуще­ственным, например когда сумма, содержащаяся в бухгалтерской отчет­ности, находится в пределах допустимых отклонений, исправление может не требоваться.

Если аудиторская организация считает различие существенным, она может предложить руководству экономического субъекта пересмотреть оценочное значение. Если руководство экономического субъекта отказывается от такого пересмотра, различие будет считаться ошибкой и рассматриваться вместе со всеми остальными искажениями при оцен­ке существенности воздействия на бухгалтерскую отчетность.

Аудиторская организация также определяет, насколько различия в оценках отдельных показателей, признанных существенными, имеют сходный характер, вследствие чего они, накапливаясь, могут оказывать существенное влияние на бухгалтерскую отчетность. Аудиторская орга­низация должна оценить совокупное влияние таких отклонений на бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями ПСАД № 13 «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита».

Неопределенность, сопутствующая оценочным значениям, отсут­ствие объективных данных могут привести к невозможности получе­ния достаточно достоверной оценки. В этом случае аудитору необхо­димо рассмотреть вопрос об отказе от выражения своего мнения о достоверности проверяемой бухгалтерской отчетности.

В приложении к ПСАД приведен Перечень основных оценочных значений, используемых в бухгалтерском учете. В частности, в него вошли:

  амортизация основных средств (в том случае, когда экономи­ческий субъект самостоятельно определяет сроки полезного использования данных активов и соответствующие им нормы амортизации);

  амортизация нематериальных активов (в том случае, когда экономический субъект самостоятельно определяет сроки полезного использования данных активов и соответствующие им нормы аморти­зации);

  резерв по сомнительным долгам;

  резерв под обесценение вложений в ценные бумаги;

  кредиторская задолженность по неотфактурованным работам и услугам, начисленная в соответствии с договорами;

  резервы предстоящих расходов и платежей, в том числе:

— предстоящей оплаты отпусков,

— на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет,

— на выплату вознаграждений по итогам работы за год,

— на ремонт основных средств,

— производственных затрат по подготовительным работам в сезон­ных отраслях промышленности,

— предстоящих затрат на рекультивацию земель и осуществле­ние иных природоохранных мероприятий,

— предстоящих затрат по ремонту предметов проката,

— на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание,

— покрытие иных предвиденных затрат,

— иные аналогичные резервы, предусмотренные нормативными актами по бухгалтерскому учету.



{SHOW_TEXT}

УЧЕТ ПРИ АУДИТЕ ОСОБЕННОСТЕЙ СУБЪЕКТОВ, ИСПОЛЬЗУЮШИХ ОБСЛУЖИВАЮЩИЕ ОРГАНИЗАЦИИ АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА ВНЕШНИЕ ПОДТВЕРЖДЕНИЯ ПЕРВИЧНЫЕ ЗАДАНИЯ — НАЧАЛЬНЫЕ САЛЬДО АУДИТОРСКАЯ ВЫБОРКА И ДРУГИЕ ПРОЦЕДУРЫ ВЫБОРОЧНОГО ТЕСТИРОВАНИЯ СВЯЗАННЫЕ СТОРОНЫ ПОСЛЕДУЮЩИЕ СОБЫТИЯ НЕПРЕРЫВНОСТЬ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ЗАЯВЛЕНИЯ РУКОВОДСТВА ИСПОЛЬЗОВАНИЕ РАБОТЫ ДРУГОГО АУДИТОРА